ИНФОРМАЦИЯ Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от <01.07.2005>
"ВСЕ ОБ НДС"
Официальная публикация в СМИ:
"Налоговые вести", 2005, № 13, июль
УПРАВЛЕНИЕ ФЕДЕРАЛЬНОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЫ
ПО ЧЕЛЯБИНСКОЙ ОБЛАСТИ
ИНФОРМАЦИЯ
ВСЕ ОБ НДС
Вопрос 1: Организация заключила с органом местного самоуправления договор, согласно которому орган местного самоуправления предоставляет рекламное место, а организация на предоставленном месте размещает наружную рекламу. Рекламное место расположено на здании, находящемся в муниципальной собственности.
Является ли организация при перечислении органу местного самоуправления платы за предоставление рекламного места налоговым агентом по НДС?
Ответ: В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ (далее НК РФ) операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации признаются объектом налогообложения НДС.
В связи с этим, а также принимая во внимание положения ст. 143 НК РФ, организации, осуществляющие операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, подлежащие налогообложению НДС, являются налогоплательщиками данного налога.
Особенности определения налоговой базы налоговыми агентами изложены в ст. 161 НК РФ. Так, на основании п. 3 данной статьи, организация обязана выступать в качестве налогового агента в случае приобретения ею услуг по предоставлению в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества, оказываемых органами государственной власти и управления и органами местного самоуправления.
В данной ситуации организация по договору с органом местного самоуправления приобретает услугу по предоставлению рекламного места, расположенного на здании, находящемся в муниципальной собственности, а не услугу по предоставлению в аренду муниципального имущества.
Таким образом, организация не является налоговым агентом и не обязана исчислять, удерживать и уплачивать в бюджет НДС при перечислении денежных средств органу местного самоуправления за предоставленную ей услугу.
Согласно п. 3 ст. 14 Закона РФ от 18.07.1995 № 108-ФЗ "О рекламе" взимание платы за размещение наружной рекламы на территории, зданиях, сооружениях и иных объектах осуществляется на основании договоров как с органами местного самоуправления, так и с другими собственниками либо лицами, обладающими правами на объекты, на которых размещается реклама.
Принимая во внимание норму пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, а также то, что оказание органами местного самоуправления услуг в рамках договоров на размещение наружной рекламы на объектах муниципальной собственности исключительными полномочиями органов местного самоуправления в этой сфере деятельности не являются (п. 2 ст. 146 НК РФ), плата, взимаемая за размещение рекламы на объектах муниципальной собственности, подлежит обложению НДС в общеустановленном порядке. Поэтому орган местного самоуправления, оказывающий организации данные услуги, признается налогоплательщиком НДС. При осуществлении операций по реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщики НДС должны выставлять соответствующие счета-фактуры (п. 3 ст. 168 НК РФ).
Таким образом, органу местного самоуправления при оказании услуг по предоставлению рекламного места на здании, находящемся в муниципальной собственности, следует оформлять счета-фактуры.
Вопрос 2: Подлежит ли восстановлению НДС при возврате бракованного товара?
Ответ: Согласно п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления производственной деятельности, перепродажи или иных операций, признаваемых объектами налогообложения.
В случае возврата бракованного товара данный товар не участвует в процессе производства и расходы по нему не связанны с операциями, признаваемыми объектами налогообложения НДС. Таким образом, покупатель некачественного товара в период возврата обязан произвести восстановление НДС ранее правомерно предъявленного к вычету, путем исчисления и уплаты НДС со стоимости возвращенного бракованного товара.
Вопрос 3: Облагается ли НДС передача организацией подарков?
Ответ: Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. При этом в целях обложения налогом на добавленную стоимость передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг). Таким образом, передача подарков облагается НДС.
Вопрос 4: Имеет ли право налоговый орган отказать в праве на вычет НДС по счету-фактуре, заполненной частично на компьютере, а частично от руки?
Ответ: Согласно п. 1 ст. 169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм НДС к вычету, является счет-фактура. В соответствие с п. 2 данной статьи НК РФ не могут являться основанием для принятия к вычету сумм НДС счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. 5 и 6 этой статьи.
Типовая форма счета-фактуры утверждена Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 № 914 "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС" и содержит определенное число последовательно расположенных показателей. При этом следует отметить, что как вышеназванная статья 169 НК РФ, так и указанные Правила не содержат ограничений в способах заполнения счета-фактуры.
В связи с изложенным, счета-фактуры, заполненные частично на компьютере, частично от руки, но в которых последовательность расположения показателей соответствует утвержденной типовой форме счета-фактуры, не могут являться основанием для отказа принятия к вычету указанных в них сумм НДС.
Данная позиция подтверждена письмом Минфина России от 08.12.2004 № 03-04-11/217.
Вопрос 5: Имеет ли право налогоплательщик на вычет по товарам, оплаченным заемными средствами со своего расчетного счета?
Ответ: В соответствии с п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, уплаченные налогоплательщиком при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Пунктами 1 и 2 статьи 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.
Согласно Определению Конституционного суда РФ от 08.04.2004 № 169-О, передача поставщику за приобретенные товары (работы, услуги) имущества, ранее полученного налогоплательщиком безвозмездно, не порождает у налогоплательщика права на налоговый вычет, поскольку такая форма оплаты не отвечает требованию о необходимости реальных затрат налогоплательщика на оплату начисленных поставщиком сумм налога. Аналогичным образом передача собственных денежных средств, приобретает характер реальных затрат в том случае, если эти денежные средства ранее были получены налогоплательщиком в счет оплаты реализованных (проданных) им товаров (выполненных работ, оказанных услуг), иного собственного имущества, ценных бумаг и имущественных прав.
Что касается оплаты начисленных поставщиками сумм налога с помощью имущества (в том числе денежных средств и ценных бумаг), полученного налогоплательщиком по договору займа, то, несмотря на факт отчуждения налогоплательщиком-заемщиком в оплату начисленных поставщиками сумм налога заемного имущества (в том числе заемных денежных средств и заемных ценных бумаг), в этом случае передача имущества начинает отвечать второму, более важному обязательному признаку, позволяющему принимать начисленные суммы налога к вычету, а именно признаку реальности затрат, только в момент исполнения налогоплательщиком своей обязанности по возврату суммы займа.
В соответствии с п. 3 Определения Конституционного суда РФ от 04.11.2004 № 324-О, в том случае, если налогоплательщик не несет реальных затрат на оплату начисленных поставщиком сумм налога на добавленную стоимость, т.е. если имущество, приобретенное по возмездной сделке, к моменту его передачи поставщику в счет оплаты начисленных сумм налога не только не оплачено либо оплачено не полностью, но и явно не подлежит оплате в будущем, то право на вычет сумм налога, предъявленных налогоплательщику и уплаченных им при приобретении товаров (работ, услуг), не может быть предоставлено.
Пунктом 4 того же Определения установлено, что отказ в праве на налоговый вычет может иметь место, если процесс реализации товаров (работ, услуг) не сопровождается соблюдением корреспондирующей этому праву обязанности по уплате налога на добавленную стоимость в бюджет в денежной форме.
Таким образом, при обнаружении признаков мнимости сделок, отсутствия у них разумной деловой цели, направленности этих сделок на уклонение от уплаты налогов, согласованности действий поставщиков и налогоплательщиков, предъявляющих НДС к вычету, выявлении в поведении налогоплательщика иных признаков недобросовестного поведения налоговый орган оставляет за собой право в отказе на вычет НДС. Внешним признаком такого поведения может служить, в частности, причинно-следственная зависимость между бездействием поставщиков, не уплативших НДС в бюджет, и требованиями налогоплательщика о возмещении из бюджета средств НДС. Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели.
Заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами недопустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком (ст. 10 ГК РФ). Принцип добросовестности в таком случае может использоваться правоприменителями в качестве критерия при разрешении налоговых споров.
Исходя из изложенного, когда при рассмотрении конкретной сделки вся совокупность установленных фактов будет свидетельствовать об отсутствии у налогоплательщика признаков недобросовестного поведения, а сделка преследует разумную хозяйственную цель, и оплата приобретенных товаров (работ, услуг) осуществляется с расчетного счета организации денежными средствами, сформированными, в том числе за счет заемных средств, то наличие в соответствующем налоговом периоде задолженности по займу (кредиту) не может служить основанием для отказа в праве на применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.
Вопрос 6: Налогоплательщиком в июне получен товар, который в указанном налоговом периоде оплачен, оприходован и реализован. Вычет НДС, оплаченный поставщику, согласно предъявленному в июне счету-фактуре, отражен в налоговой декларации за июнь. В июле поставщиком внесено изменение в стоимость реализованного товара в сторону уменьшения. Необходимо ли выписывать налогоплательщику-покупателю счет-фактуру на отрицательные суммовые разницы?
Ответ: В соответствии с пунктом 2 статьи 153 НК РФ выручка по реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг).
Согласно пункту 4 статьи 166 НК РФ общая сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.
Положениями Постановления от 02.12.2000 № 914 (в редакции Постановления от 16.02.2004 № 84) "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость" не предусмотрено составление счетов-фактур на суммовые разницы, а также с отрицательными показателями. Счеты-фактуры выставляются продавцом только в случае отгрузки товара (выполнении работы, оказании услуги).
Вопрос 7: Вправе ли Общество с ограниченной ответственностью, осуществляющее наряду с другими видами деятельности оказание услуг в сфере образования, применять льготный режим налогообложения, предусмотренный п.п. 14 п. 2 ст. 149 НК РФ, при наличии соответствующей лицензии на право занятия названным видом деятельности?
Ответ: Положениями п.п. 14 п. 2 ст. 149 НК РФ предусмотрено, что не подлежит налогообложению стоимость услуг в сфере образования по проведению некоммерческими образовательными организациями учебно-производственного или воспитательного процесса.
Основанием для применения льготы наряду с лицензией, выданной в соответствии с Законом РФ "Об образовании", является наличие статуса некоммерческой организации. Организация, имеющая организационно правовую форму - ООО, согласно гражданскому законодательству под указанный статус не подпадает.
Следовательно, ООО льготный режим налогообложения не предоставляется.
Вопрос 8: Облагаются ли НДС членские взносы участников ЖСК и ТСЖ?
Ответ: В соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, а также передача имущественных прав, передача на территории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций, выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления.
Пунктом 1 статьи 39 НК РФ установлено, что реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.
Согласно п. 2 ст. 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.
В случае оказания товариществом собственников жилья (жилищно-строительным кооперативом) услуг (выполнения работ), в т.ч. для своих членов (например, оказания услуг по управлению эксплуатацией домохозяйства, услуг по уборке территории, выполнения ремонтных работ и т.п.), с привлечением для этого наемных работников, с которыми от имени товарищества заключены трудовые договоры, возникает объект налогообложения, стоимостной характеристикой которого является сумма членских взносов, покрывающая затраты на осуществление соответствующих услуг (работ), а также иные формы оплаты.
Соответственно, в случае, когда товарищество собственников жилья (жилищно-строительный кооператив), самостоятельно не оказывает услуги (не выполняет работы), а лишь аккумулирует членские взносы для перечисления в адрес сторонних организаций (индивидуальных предпринимателей) - исполнителей таких услуг и работ, объект налогообложения не возникает.
При этом следует учитывать, что с 01.01.2004 в соответствии со ст. 27 Закона РФ от 05.08.2000 № 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса РФ Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" стоимость услуг по техническому обслуживанию, текущему ремонту, капитальному ремонту, санитарному содержанию, управлению эксплуатацией домохозяйства, осуществляемых за счет целевых расходов в домах жилищно-строительных кооперативов не освобождается от налогообложения.
Вопрос 9: Имеет ли право налогоплательщик на вычет сумм НДС при приобретении основных средств, оплаченных частично в рассрочку?
Ответ: В соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении основных средств, указанных в п. 2 ст. 171 НК РФ, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств. Следовательно, вычет сумм налога на добавленную стоимость, предъявленной продавцом основного средства, производится не ранее его полной оплаты и принятия к учету в качестве основного средства.
--> примечание.
В официальном тексте документа, видимо, допущена опечатка: имеется в виду пункт 9 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914, а не пункт 9 указанного Постановления.
Дополнение пункта 9 Постановления Правительства России № 914 от 02.12.2000, внесенное Постановлением Правительства России от 16.02.2004 № 84, конкретизирующим момент регистрации в книге покупок счетов-фактур по приобретенным налогоплательщиком основным средствам и нематериальным активам, не изменило нормы, установленной Налоговым кодексом РФ, и действует с 1 января 2001 года.
Одновременно обращаем внимание на следующие особенности принятия к вычету основных средств, требующего монтажа.
Согласно п. 5 ст. 172 НК РФ вычеты сумм налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями при сборке (монтаже) основных средств, производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов основных средств с момента, указанного в абзаце втором п. 2 ст. 259 НК РФ (т.е. с момента начисления амортизации).
Вопрос 10: Имеет ли право налогоплательщик на вычет сумм НДС при приобретении в 2004 году в собственность земельного участка?
Ответ: В соответствии с п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии гл. 21 НК РФ.
Согласно п. 2 ст. 256 НК РФ, не подлежат амортизации земля и иные объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).
Следовательно, налогоплательщик не вправе погашать стоимость приобретенного в собственность земельного участка путем начисления амортизации, так же, как и не вправе производить списание затрат на его приобретение единовременно, поскольку земля не относится к материальным ресурсам, стоимость которых включается в расходы того отчетного налогового периода, в котором фактически были получены доходы от реализации приобретенных товаров, выполнения работ или оказания услуг с использованием закупленных материалов, а является уникальным природным ресурсом.
Кроме того, в процессе осуществления деятельности налогоплательщик не использует земельный участок в качестве предметов или средств труда.
Таким образом, вычет налога на добавленную стоимость при приобретении земельных участков не производится.
Данной позиции придерживается ФНС России. Разъяснения по указанному вопросу направлены письмом от 16.03.2004 № 04-3-01/150@.
Одновременно сообщаем, что в связи со вступлением в силу Закона РФ от 20.08.2004 № 109-ФЗ операции по реализации земельных участков (долей в них) согласно главе 21 НК РФ не признаются объектами налогообложения с 01.01.2005.
--> примечание.
В официальном тексте документа, видимо, допущена опечатка: имеется в виду решение ВАС РФ от 15.06.2004 № 4052/04, а не Постановление Президиума ВАС РФ.
Вопрос 11: Необходимо ли производить восстановление и уплату в бюджет НДС, ранее правомерно принятого к вычету при приобретении и использовании имущества для производственной деятельности, облагаемой НДС, в случае использования указанного имущества для операций, не подлежащих налогообложению НДС? В случае если "ДА" объясните, как данное требование соотносится с Постановлениями Президиума ВАС России от 11.11.2003 № 7473/03, 30.03.2004 315511/03, 15.06.2004 № 4052/04, в которых говорится об отсутствии необходимости восстанавливать НДС в данных случаях?
Ответ: Позиция ФНС России по данному вопросу согласована с Минфином России и изложена в письме № 03-1-08/1711/15 от 30.07.2004, в котором указывается на необходимость восстановления в бюджет сумм НДС, ранее правомерно принятых к вычету при приобретении и использовании имущества для производственной деятельности, облагаемой НДС, в случае использования указанного имущества для операций, не подлежащих налогообложению НДС. Постановления ВАС России, на которые делается ссылка, вынесены по результатам рассмотрения дел с учетом конкретных обстоятельств каждого из них.
Вопрос 12: Подлежат ли обложению НДС доходы, полученные заимодавцем в виде процентов по договору предоставления займа векселей?
Ответ: В соответствии с пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ от налогообложения освобождается оказание финансовых услуг по предоставлению займа в денежной форме.
Таким образом, от НДС освобождается доход, полученный организацией от оказания финансовых услуг по предоставлению займа только в денежной форме.
Следовательно, если объектом займа являются ценные бумаги, то доходы, полученные заимодавцем в виде процентов по договору займа, подлежат обложению налогом на добавленную стоимость.
Данная позиция изложена в указаниях МНС РФ от 22.07.2003 № ВГ-6-03/807@.
Отдел
косвенных налогов
Управления ФНС РФ
по Челябинской области
